Договор пожертвования
29 января 2025 г.
Согласно исследованию Минэкономразвития, Фонда общественное мнения и Сбера «ПРИМ», проведенному в 2024 году, «сегодня в России 86% предпринимателей участвуют в решении социальных проблем: сотрудничают с волонтёрскими и благотворительными организациями»[1]. По многим показателям, доля участия крупных организаций в благотворительных проектах, возрастает.
Например, в секторе здравоохранения и фармацевтики, существенная часть фармкомпаний и компаний в сфере обращения медицинских изделий осуществляют благотворительную помощь в виде пожертвований лекарственных препаратов, ремонта лечебных учреждений, помощи в реализации спортивных проектов и др.
При этом в процессе работы компаний, осуществляющих пожертвования, возникает довольно большое количество юридических вопросов, требующих особого внимания, во избежание возможных правовых рисков. В настоящей статье рассмотрим основные вопросы, возникающие у бизнеса при осуществлении пожертвований.
Чем такое пожертвование?
В соответствии со ст. 585 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, медицинским, образовательным организациям, организациям социального обслуживания и другим аналогичным организациям, благотворительным и научным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права.
Таким образом, пожертвование является разновидностью дарения. Однако, как прямо предусмотрено ч. 6 ст. 582 ГК РФ, к пожертвованиям не применяются нормы ГК РФ об отмене дарения (ст. 578 ГК РФ) и о правопреемстве при обещании дарения (ст. 581 ГК РФ). Остальные нормы ГК РФ о дарении применяются к пожертвованию, если иное не предусмотрено договором пожертвования.
Под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки[2].
Пункты 2 и 3 ст. 5 Федерального закона от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)» (далее – «Закон о благотворительной деятельности и волонтерстве») используют понятие «благотворительное пожертвование» при определении понятия «благотворители». Так, под благотворителями понимаются лица, осуществляющие благотворительные пожертвования в формах:
- бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передачи в собственность имущества, в том числе денежных средств и (или) объектов интеллектуальной собственности;
- бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) наделения правами владения, пользования и распоряжения любыми объектами права собственности;
- бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) выполнения работ, предоставления услуг.
Благотворители вправе определять цели и порядок использования своих пожертвований.
Таким образом, понятие «благотворительное пожертвование» отличается от понятия «пожертвование», указанного в ГК РФ, тем, что подразумевает возможность не только бескорыстного пожертвования, но и пожертвования на льготных условиях, тогда как пожертвование, как подвид дарения, подразумевает исключительно бескорыстную помощь. Как отмечается Прокуратурой Республики Татарстан: «Не следует путать благотворительность с пожертвованием. Пожертвование подразумевает исключительно дарение, а помощь в рамках благотворительности может быть и не безвозмездной»[3].
При этом, как отмечается в судебной практике «в отличие от дара пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях (ст. 582 ГК РФ). То есть цель использования пожертвования не может быть любой, а обязательно общеполезной и не только благотворительной направленности. Использование переданной в результате пожертвования вещи или права строго ограничено обозначенными при передаче пожертвования целями»[4].
Следовательно, отличительной чертой пожертвования является его использование в общественно полезных целях. При этом законодательство не содержит понятия общественно полезной цели.
Например, в одном из рассмотренных в судебной практике дел в договоре пожертвования был указан пункт о том, что жертвователь имеет право в случае использования переданных по настоящему договору средств не в соответствии с его условиями требовать возврата средств. Фактически денежные средства израсходованы получателем пожертвования на строительство мотеля с целью проведения мероприятий, что, по мнению жертвователя, не соответствовало общественно полезным целям. Суд исследовал устав организации, согласно которому организация преследует общественно-полезные цели, направленные на воспитание, развитие творческой активности молодежи в культурной и социальной жизни, и в этих целях организация организует и проводит культурно-развлекательные мероприятия, конференции, слеты. Судом отказано в требовании возврата средств исходя из того, что жертвователь не указал в договоре конкретное назначение пожертвованного имущества, а передал денежные средства для осуществления уставной деятельности[5].
Таким образом, ввиду отсутствия в законодательстве расшифровки понятия «общественно полезная цель», важно, чтобы в договоре были четко сформулированы цели пожертвования, соответствующие уставу получателя пожертвования.
Можно сделать выводы о следующих правовых особенностях пожертвования:
- безвозмездность;
- направленность на общественно полезные цели;
- адресованность общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям;
- обусловленность использования пожертвования по определенному назначению;
- обособленный учет пожертвований.
Кто вправе принимать пожертвования?
Согласно п. 1. ст. 582 ГК РФ пожертвования могут делаться гражданам, медицинским, образовательным организациям, организациям социального обслуживания и другим аналогичным организациям, благотворительным и научным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в статье 124 ГК РФ. Как видим, перечень благополучателей пожертвования достаточно широкий, в связи с чем рассмотрим его подробнее.
Пожертвования могут приниматься некоммерческими организациями. Согласно части 2 ст. 2, а также исходя из п. 3 ч. 3 ст. 14 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» некоммерческие организации создаются для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ. В связи с этим, под общественно полезной целью возможно понимать использование имущества в целях деятельности получателя пожертвования, закрепленных в уставе соответствующей некоммерческой организации.
Еще одной отличительной особенностью пожертвования является что, что пожертвование имущества гражданину должно быть, а юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвование имущества гражданину считается обычным дарением, а в остальных случаях пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества.
Таким образом, чтобы пожертвование физическому лицу не было переквалифицировано в качестве дарения, важно заключение договора с получателем пожертвования с указанием назначения передаваемого пожертвования.
В свою очередь пожертвование также имеет отличия от спонсорства, так как спонсорство подразумевает наличие встречного представление в виде рекламных услуг спонсору (упоминание о спонсоре). Пожертвование не должно сопровождаться рекламой, поскольку это противоречит положениям ст. 582 ГК РФ о целях пожертвования.
При этом ряд субъектов правовых отношений имеют ограничения на принятие пожертвований.
Например, согласно ст. 31 Федеральный закон от 19.05.1995 № 82-ФЗ «Об общественных объединениях» имущество общественного объединения формируется на основе:
- вступительных и членских взносов, если их уплата предусмотрена уставом;
- добровольных взносов и пожертвований, поступлений от проводимых в соответствии с уставом общественного объединения лекций, выставок, лотерей, аукционов, спортивных и иных мероприятий;
- доходов от предпринимательской деятельности, гражданско-правовых сделок, внешнеэкономической деятельности;
- других, не запрещенных законом поступлений.
Однако общественные объединения, уставы которых предусматривают участие в выборах и референдумах в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, могут принимать пожертвования в виде денежных средств и иного имущества на деятельность, связанную с подготовкой и проведением выборов, только в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О политических партиях» и законодательством Российской Федерации о выборах. А именно, в соответствии со ст. 30 Федерального закона от 11.07.2001 № 95-ФЗ «О политических партиях» политическая партия и ее региональные отделения вправе принимать пожертвования в виде денежных средств и иного имущества от физических и юридических лиц при условии, что эти пожертвования документально подтверждены и указан их источник с обязательным безналичным перечислением. Допускаются пожертвования от физических лиц в виде наличных денежных средств, но общая сумма таких пожертвований в год от одного физического лица не должна превышать 4 330 рублей.
В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 30.12.2004 № 215-ФЗ «О жилищных накопительных кооперативах» имущество кооператива образуется за счет паевых и иных взносов членов кооператива, доходов, полученных кооперативом от осуществляемой им предпринимательской деятельности, которая служит достижению целей, ради которых кооператив создан, и соответствует этим целям, добровольных пожертвований и иных не запрещенных законом источников.
Ряд государственных органов власти устанавливает порядок приема пожертвований с особыми ограничениями. Например, пунктом 5 Методических рекомендаций по приему благотворительных пожертвований ФСИН России, утвержденных Распоряжением ФСИН России от 30.09.2014 № 188-р основанием для рассмотрения вопроса о приеме благотворительных пожертвований является письменное обращение на имя начальника учреждения уголовно-исполнительной системы с указанием формы пожертвования, его наименования, количества, цены и целевого назначения. Запрещается прием благотворительных пожертвований, передаваемых для конкретных подозреваемых, обвиняемых, а также осужденных.
Определенные ограничения в получении и использовании пожертвований, установлены и для благотворительных организаций. Напомним, что благотворительные организации создаются в формах общественных организаций (объединений), фондов, учреждений и в иных формах.
В случае, если благотворителем или благотворительной программой не установлено иное, не менее 80 процентов благотворительного пожертвования в денежной форме должно быть использовано на благотворительные цели в течение года с момента получения благотворительной организацией этого пожертвования. Благотворительные пожертвования в натуральной форме направляются на благотворительные цели в течение одного года с момента их получения, если иное не установлено благотворителем или благотворительной программой.
Таким образом, благотворительная организация использует свое имущество, включая денежные средства в соответствии со своими уставными целями, а также на обеспечение своих нужд, вытекающих из уставной деятельности организации с учетом указанных условий распределения имущества[6].
Таким образом, кроме соответствия принимаемого пожертвования уставной деятельности получателя пожертвования необходимо соблюдать ограничения, установленные законодательством в отношении благополучателя.
Кто вправе пожертвовать имущество?
В ГК РФ отсутствует перечень лиц, которые имеют право делать пожертвование, как и отсутствует прямой запрет какому-либо лицу делать пожертвования, в том числе отсутствует прямой запрет в отношении государственных или муниципальных органов власти. Однако, это не означает что их нет. Ряд федеральных законов ограничивает круг жертвователей в тех или иных случаях, а также запрещает пожертвования.
Например, пунктом 6 ст. 58 Федерального закона от 12 июня 2002 года № 67-ФЗ «Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации» определен круг субъектов, которым запрещено вносить пожертвования в избирательные фонды кандидатов. К таким лицам относятся иностранные государства и организации, иностранные граждане, лица без гражданства несовершеннолетние, российские юридические лица с иностранным участием, если доля (вклад) иностранного участия в их уставном (складочном) капитале превышает 30 % на день назначения выборов или начала кампании референдума, органы государственной власти, иные государственные органы, органы местного самоуправления, государственные и муниципальные учреждения, государственные и муниципальные унитарные предприятия, благотворительные и религиозные организации, анонимные жертвователи и др.
В судебной практике, в случае внесения анонимного пожертвования, судом не будет выявлено нарушений, если также пожертвование было возвращено[7].
Также можно обратить внимание на ситуацию, когда кредитор-потенциальный банкрот, пытается переоформить свое имущество путем пожертвования (подобный пример приведем далее в настоящей статье). При этом, как отмечается юристами, кредитор не вправе запретить должнику жертвовать имущество на благотворительность, кредитор, как правило, не может контролировать повседневную хозяйственную деятельность должника и постоянно меняющиеся финансовые показатели. Таким образом, запретить или поставить под контроль благотворительную деятельность заемщиков по кредитным договорам банки не могут. Поэтому банки могут защититься лишь традиционными способами: тщательная проверка финансового положения заемщика, выдача кредита на определенные цели, контроль за расходованием средств, повышение требований к обеспечению (и без того нередко завышенных). Эти способы дают ограниченную защиту: они не препятствуют должнику вывести имущество, находящееся вне контроля банка[8].
На основании вышеизложенного, можно сделать вывод о том, что предусмотренные действующим законодательством ограничения для осуществления пожертвования связаны с необходимости исключения коррупционых составляющих пожертвований, а также исключить возможное злоупотребление правом.
Обособленный учет пожертвования
Важно отметить, что для получателя пожертвования обязательно ведение обособленного учета пожертвования. Как отмечается ФНС России, «для признания поступивших средств и (или) иного имущества целевыми поступлениями необходимо, чтобы указанные поступления производились на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной некоммерческой деятельности безвозмездно. Использование пожертвований в коммерческой деятельности не согласуется с положениями ст. 582 ГК РФ»[9].
Если же вследствие изменения обстоятельств использовать пожертвованное имущество в соответствии с указанным жертвователем назначением стало невозможным, то оно может быть использовано по другому назначению лишь с согласия жертвователя, а в случае смерти гражданина-жертвователя или ликвидации юридического лица – жертвователя – по решению суда, если только иной порядок не установлен законом (п. 4 ст. 582 ГК РФ)[10].
Так, суд удовлетворил требования благотворительного фонда к гражданину, который получил от фонда соответствующее пожертвование, так как благотворительный фонд в полном объеме исполнил обязательство по договору, перевел денежные средства гражданину. Однако получателем пожертвования не был предоставлен отчет, с подтверждающими документами о расходовании пожертвования. Суд установил, что сумма пожертвования использована получателем частично. В связи с чем обязал возвратить неиспользованные по назначению денежные средства жертвователю (благотворительному фонду)[11].
В действующем законодательстве отмечаются случаи, когда договоры пожертвования оспаривались в рамках рассмотрения дел о банкротстве. Однако в указанном случае необходимо доказать, что получателю пожертвования было известно о том, что сделка совершалась в целях уменьшения конкурсной массы. Как отмечается Верховным Судом РФ, пожертвование не предполагает встречного предоставления, в случае, если с момента заключения договора прошло более года, данная сделка может быть проверена на соответствие требованиям п. 2 ст. 61.2 Закона о банкротстве. Соответственно, для аннулирования сделки должно быть установлено не только то, что сделка совершена с целью причинения вреда имущественным правам кредиторов должника и такой вред был причинен, но и то, что другая сторона сделки знала или должна была знать об этой цели в момент совершения сделки. При этом в абз. 1 п. 2 ст. 61.2 Закона о банкротстве закреплены презумпции осведомленности контрагента о совершении сделки (операции) с целью причинения вреда. Однако в рассматриваемом случае суд исходил из того, что даже если компания-банкрот приняла решение о перечислении благотворительному фонду денежных средств в общеполезных целях лишь для того, чтобы причинить вред своим кредиторам, вывод судов об осведомленности благотворительного фонда нельзя признать верным. Это обусловлено тем, что, при нормальном обороте разрешение вопроса о возможности принятия благотворительным фондом пожертвования не может обусловливаться возложением на данный фонд такой обязанности, как проверка имущественного положения[12].
Однако важно отметить, что каждый случай оспаривания сделок, в том числе пожертвования, в делах о банкротстве, подлежит индивидуальной оценке. Ряд специалистов вскоре выражают предположения о том, что вскоре Верховный Суд РФ вскоре скорректирует эту позицию, если проблема с использованием пожертвования для обмана кредиторов будет встречаться достаточно часто[13].
В связи с этим, получатели пожертвования должны веси обособленный учет полученных средств, а также отчетность об их целевом использовании.
Можете ли даритель отказаться от пожертвования?
Возникает вопрос, может ли получатель пожертвования отказаться от него, или же наоборот, имеется ли право у жертвователя отозвать свое пожертвование.
Согласно ст. 573 ГК РФ одаряемый вправе в любое время до передачи ему дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым. Если договор дарения заключен в письменной форме, отказ от дара должен быть совершен также в письменной форме. При этом, если договор дарения был заключен в письменной форме, даритель вправе требовать от одаряемого возмещения реального ущерба, причиненного отказом принять дар.
Из аналогии приведенной правовой нормы следует, что получатель пожертвования вправе от него отказаться. Однако важно, чтобы отказ был обусловлен объективными причинами. Тогда как некоторыми авторами приводятся примеры отказа от пожертвования в связи с излишними сложностями в документальном оформлении. Такие сложности зачастую возникают при пожертвованиях в адрес органов власти. Например, письмо МВД России от 12.08.2013 г. № 1/7521 и Федерального агентства по управлению государственным имуществом от 27.03.2013 № ОД-06/1306 «О порядке передачи движимого имущества подразделениям системы МВД России» регламентирует порядок передачи пожертвованного имущества в федеральную собственность. К одному из документов относится инвентарная карточка каждого объекта передаваемого имущества. При этом, как отмечается юристами, составление инвентарной карточки каждого объекта движимого имущества, не является обязательным для гражданско-правовой сделки, а нужно исключительно для бухгалтерского учета. Из-за чрезмерных требований может сложиться ситуация, когда получатель пожертвования отказываться от договора пожертвования имущества, которое необходимо для выполнения поставленных целей и задач[14].
Кроме того, ст. 582 ГК РФ закреплено право жертвователя требовать отмены пожертвования, только если использование пожертвованного имущества осуществляется не в соответствии с указанным жертвователем назначением. Таким образом, если жертвователь сделал пожертвование, то для его отмены необходимо доказать, что пожертвование используется не в соответствии с назначением. В указанных случаях важно закрепление такого назначения в договоре пожертвования.
Помимо указанных особенностей, имеются особенности пожертвований, зависящие от профиля деятельности жертвователя. Далее рассмотрим особенности пожертвований со стороны фармацевтических компаний.
Пожертвования от фармацевтических компаний и компаний в сфере обращения медицинских изделий
К отмечается в рамках проводимых фармацевтическими организациями мероприятий для обмена опытом среди профессионального сообщества, «сотрудничество фармацевтических компаний и благотворительных фондов может стать инструментом, который приведет к качественным изменениям в отечественной системе здравоохранения»[15].
Пожертвования со стороны фармацевтических компаний имеют ряд ограничений, которые должны быть учтены при заключении договора пожертвования.
Во-первых, запрещено дарение между коммерческими организациями, поэтому благополучателем пожертвования не может являться коммерческая организация.
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ дарение между коммерческими организациями запрещено за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 рублей. В связи с этим, пожертвование, как подвид дарения, не будет законным, если осуществляется адресату-коммерческой организации.
При этом важно отметить, что при взаимодействии коммерческих компаний не запрещается прощение долга, которое иногда можно квалифицировать как дарение, ввиду безвозмездности.
Как отмечается пп. 31 п. 31 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 11.06.2020 № 6, прощение долга не свидетельствует о заключении договора дарения, если совершается кредитором в отсутствие намерения одарить должника. Об отсутствии такого намерения могут свидетельствовать, в частности, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, досудебным погашением спорного долга в непрощенной части и т.п.), достижение кредитором иного экономического интереса, прямо не связанного с прощением долга, и т.п[16].
Запрет на дарение между коммерческими организациями установлен, в том числе, для соблюдения антикоррупционных стандартов. Как отмечается Минтрудом России, для соблюдения антикоррупционных мер в организациях рекомендуется предусмотреть ответы на ряд ключевых вопросов:
- Что считать подарком? Будут ли антикоррупционные стандарты распространяться только на материальные ценности или также на оказание различных услуг: оплату путешествий, питания в ресторанах, проживания в отелях и т.п.
- Получение каких подарков будет допускаться?
Как показывает практика, недопущение получения подарков является нецелесообразной мерой в ряде случаев, так как подарки с низкой стоимостью с минимальной долей вероятности могут использоваться в качестве коррупционных выплат, а также важно учитывать особые обычаи гостеприимства и выражения благодарности, предусматривающие дарение подарков.
В связи с этим, Минтрудом России предлагается установление в организациях антикоррупционных стандартов в следующих аспектах:
1) получение подарков от определенных категорий дарителей (например, конкурентов, поставщиков, организаций, являющихся стороной судебного разбирательства с работодателем);
2) стоимость получаемого подарка (как разового, так и на общую стоимость подарков, получаемых от одного дарителя в течение определенного периода, например, года)[17].
Во-вторых, законодательством отдельно установлен запрет на дарение фармкомпаниями медицинским и фармацевтическим работникам, руководителям медицинских организаций.
В соответствии со ст. 74 Федерального закона от 21.11.2011 № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации» (далее – «Закон об основах охраны здоровья граждан») «медицинские работники и руководители медицинских организаций не вправе принимать от организаций, занимающихся разработкой, производством и (или) реализацией лекарственных препаратов, медицинских изделий, организаций, обладающих правами на использование торгового наименования лекарственного препарата, организаций оптовой торговли лекарственными средствами, аптечных организаций подарки, денежные средства (за исключением вознаграждений по договорам при проведении клинических исследований лекарственных препаратов, клинических испытаний медицинских изделий, вознаграждений, связанных с осуществлением медицинским работником педагогической и (или) научной деятельности), в том числе на оплату развлечений, отдыха, проезда к месту отдыха, а также участвовать в развлекательных мероприятиях, проводимых за счет средств компаний, представителей компаний».
Следует отметить, что согласно ст. 575 ГК РФ не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей работникам медицинских организаций, гражданами, находящимися в них на лечении.
Однако данный запрет распространяется на иные отношения, нежели те, которых касается приведенная выше статья 74 Закона об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации», так как одаряемым по ГК РФ выступает работник медицинской организации, а дарителями граждане, находящиеся на лечении, супруги и родственники этих граждан. Следовательно, запрет принимать подарки от фармацевтических кампаний и их представителей следует трактовать как невозможность получения подарков, независимо от их стоимости[18].
Однако важно понимать, что указанное выше ограничение не исключает взаимодействия фармацевтических компаний с медицинскими работниками в рамках научных мероприятий. Например, конференций, форумов, вебинаров, которые могут быть организованы фармацевтической компанией.
Кроме того, такое ограничение не запрещает делать пожертвования медицинским организациям.
Это подтверждают разъяснения Министерства здравоохранения Ульяновской области: «медицинская организация, как юридическое лицо, может получить на безвозмездной основе в качестве пожертвования, к примеру, партию лекарственных препаратов (естественно, имеющих сертификаты, и достаточный для дальнейшего отпуска срок годности), если это будет способствовать достижению уставной деятельности медицинской организации, а также не будет иметь место коррупционная заинтересованность администрации и работников медицинской организации»[19].
В-третьих, медработникам и руководителю медицинской организации запрещено заключать с фармкомпанией соглашения о назначении или рекомендации пациентам лекарственных препаратов.
В-четвертых, для медработников, фармацевтических работников, руководителей медицинских и аптечных организаций установлен запрет на получение от фармкомпаний образцов лекарственных препаратов и медицинских изделий для вручения пациентам/населению.
Указанные выше ограничения обусловлены недопустимостью недобросовестного продвижения лекарственных препаратов, путем формирования у медицинских работников интереса к назначению или распространению того или иного лекарства среди пациентов.
Как отмечается Росздравнадзором, контроль за соблюдением медицинскими и фармацевтическим работниками профессиональных ограничений способствует предоставлению пациентам достоверной и объективной информации о необходимых для их лечения лекарственных препаратах (вне зависимости от их торгового наименования и ценовой категории), препятствует лоббированию интересов определенных производителей лекарственных препаратов[20].
Таким образом, пожертвование больнице делать разрешено. Оно должно быть адресовано непосредственно медицинской организации, а не ее руководителю или врачам.
Также законодательство не содержит запрета на пожертвования в пользу граждан, если они не являются медицинскими фармацевтическими работниками, или руководителями медицинских организаций или аптечных учреждений.
Например, довольно распространенными являются пожертвования лекарственных препаратов и медицинских изделий больницам.
В случае таких пожертвований важно обращать внимание на получателя пожертвования. Им может являться только некоммерческая организация.
Помимо ограничений пожертвований в сфере фармацевтики, довольно большое количество вопросов возникает при налогообложении пожертвований, основные из которых рассмотрим далее.
Какие налоги необходимо уплатить при пожертвовании?
Для начала рассмотрим вопросы особенности налогообложение у получателя пожертвования.
По общему правилу, юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества (ст. 585 ГК РФ).
Например, Минфином России рекомендуется определить в учетной политике порядок обособленного учета имущества, полученного в качестве пожертвования, а также обращается внимание на то, что получение пожертвования оформляется в бухгалтерском учете как доходная операция[21].
При этом, согласно пункту 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются целевые поступления, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от организаций и (или) физических лиц, а также на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.
Кок разъясняется Минфином России, к таким целевым поступлениям относятся, в том числе, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством.
В свою очередь, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), признаются внереализационными доходами и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пункт 14 статьи 250 НК РФ)[22].
Таким образом, если пожертвования, полученные на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, соответствуют критериям, установленным пунктом 2 статьи 251 НК РФ (использование по целевому назначению), и при этом соблюдается условие о ведении раздельного учета, то доход в виде указанных пожертвований не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций[23].
При этом важно обратить внимание на то, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль пожертвования могут не учитывать только некоммерческие организации, которые получили и используют их на общеполезные цели, совпадающие с уставными целями организации. Нормы п. 2 ст. 251 НК РФ на коммерческие организации не распространяются[24].
Далее рассмотрим особенности налогообложения лица, предоставляющего пожертвование.
Согласно п. 1 ст. 265 НК РФ для налога на прибыль в расходы можно учесть пожертвования лишь в некоторых случаях:
- расходы на создание объектов социальной, инженерной, коммунальной и транспортной инфраструктур, безвозмездно передаваемых в государственную или муниципальную собственность;
- расходы в виде стоимости имущества, предназначенного для использования в целях предупреждения и предотвращения распространения новой коронавирусной инфекции;
- расходы в виде стоимости имущества (включая денежные средства), безвозмездно переданного следующим некоммерческим организациям, включенным в реестр социально ориентированных некоммерческих организаций, а также централизованным религиозным организациям.
Лимит учитываемых расходов не должен превышать 1% выручки. В остальных случаях, в силу ст. 270 НК РФ расходы на пожертвования учету не подлежат.
Как отмечается Минфином России, не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав)[25].
Таким образом, учет расходов при налоге на прибыль возможен только в строго определенных случаях (если пожертвование сделано социально ориентированным некоммерческим организациям, а также централизованным религиозным организациям) с лимитом принимаемых к учету расходов не выше 1% от выручки компании.
Следовательно, расходы, произведенные организацией в рамках переданного пожертвования, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, если не отвечают указанным выше требованиям. При этом НДС не подлежит уплате[26].
Кроме того, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг), передача имущественных прав безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в связи со следующим. Согласно абзацу первому подпункта 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождена передача товаров (выполнение работ, оказание услуг), передача имущественных прав безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)», за исключением подакцизных товаров.
Таким образом, передача в благотворительных целях, товаров (за исключением подакцизных товаров), выполнение работ, оказание услуг на безвозмездной основе не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость[27].
Кроме того, согласно п. 8.2 ст. 217 НК РФ НДФЛ не удерживается при оказании благотворительной помощи физическому лицу благотворительной организацией[28]. В иных случаях, при пожертвованиях физическим лицам иными организациями, необходимо удержать НДФЛ.
На основании вышеизложенного, можно сделать вывод о том, что законодатель установил некоторые послабления в налогообложении организаций, осуществляющих пожертвования. Однако, во избежание возможных злоупотреблений (например, преднамеренное занижение налоговой базы), строго ограничил получателей пожертвований, установив требование об обособленном учете такими получателями полученных пожертвований, а также ограничил лимит принятых в расходы сумм пожертвований.
Как правильно оформить пожертвование?
Учитывая изложенные выше особенности осуществления пожертвований, основной рекомендацией для лиц, осуществляющих пожертвование, а также для получателей пожертвований, будет являться оформление в письменном в виде договора пожертвования с учётом следующих условий:
- обозначение адресата пожертвования. Важно учитывать, чтобы получатель пожертвования был некоммерческой организацией;
- если жертвователем является фармацевтическая компания, необходимо обратить внимание на то, что получатель пожертвования – физическое лицо, не должен быть медицинским или фармацевтическими работником, или руководителем медицинской или аптечной организации;
- обозначение целевого назначения пожертвования с указанием общественно полезной цели;
- проверка профиля уставной деятельности получателя пожертвования (чтобы использование пожертвования по назначению соответствовало уставной деятельности получателя пожертвования);
- указание размера пожертвования или стоимости жертвуемого имущества (в целях последующего учета при налогообложении, как жертвователем, так и получателем пожертвования).
Кроме указания в договоре приведенных выше условий, рекомендуется проверка деловой репутации контрагента, как жертвователя, так и получателя пожертвования.
Несмотря на то, что виды деятельности, которыми должны заниматься принимающие пожертвование организации, изначально подразумеваются как общественно полезные, важно каждый раз, при заключении договора пожертвования, проводить проверку назначения передаваемого имущества, в целях соблюдения условия п. 1 ст.582 ГК РФ о передаче имущества в общественно полезных целях. Такая проверка поможет избежать рисков возможной переквалификации договора.
Помимо закрепления в договоре пожертвования указанных условий, важно также, если это возможно, проведение предварительных переговоров с получателем пожертвования в целях оценки всех последующих рисков, связанных с его деятельностью, в том числе в ключе соблюдения требований антимонопольного и налогового законодательства.
В заключение необходимо отметить, что договор пожертвования представляет собой сложную конструкцию, зависящую от правового статуса сторон, вида жертвуемого имущества, а также его назначения. При подготовке договора требуется детальный анализ порядка и условий пожертвования, а также мониторинг налоговых рисков.
____________________
[1] В 2024 году сумма пожертвований бизнеса в адрес СОНКО может превысить 100 млрд рублей. Министерство экономического развития Российской Федерации. Татьяна Илюшникова. 28.06.2024.
[2] Статья 1 Федерального закона от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)».
[3] Что такое пожертвование? Прокуратура Республики Татарстан. 23.08.2022.
[4] Решение Арбитражного суда города Москвы от 09.04.2018 по делу № А40-181376/17-115-2850.
[5] Определение ВАС РФ от 27.06.2012 № ВАС-7712/12 по делу № А05-8805/2011.
[6] О требованиях законодательства к деятельности благотворительных организаций. Управление Министерства юстиции Российской Федерации по Республике Хакасия. 23.05.2025.
[7] Апелляционное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 23.09.2016 № 48-АПГ16-15.
[8] Во благо или во вред: пожертвования должника в период подозрительности. Плешанова О. // Юридическая работа в кредитной организации. 2023. № 4. С. 5.
[9] Управление дает разъяснения по порядку учета пожертвований, использованных не по целевому назначению. ФАС России. 17.12.2015.
[10] Благотворительность. Слесарев С.А. // СПС КонсультантПлюс. 17.01.2025.
[11] Решение Партизанского районного суда от 12.01.2024 по делу № 2-123/2024.
[12] Обзор правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации по вопросам частного права за сентябрь 2023 года.
[13] Неоспоримые пожертвования. Борейшо Д. // Закон.ру. 23.10.2023.
[14] Пределы ограничений получения пожертвований частных субъектов подразделениями МВД России. Максимов В.А. // Цивилист. 2023. № 2. С. 65.
[15] Диалог НКО и фармбизнеса: выработка паттернов сотрудничества. GxP News. 16.03.2022.
[16] Постановления Пленуме Верховного Суда РФ от 11.06.2020 № 6 «О некоторых вопросах применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о прекращении обязательств».
[17] Меры по предупреждению коррупции в организациях, утвержденные Минтрудом России. 19.09.2019.
[18] Комментарий Закона об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации. Гришаев С.П. 20.04.2012.
[19] Разъяснения статьи 74 Федерального закона от 21.11.2011 № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации». Министерство здравоохранения Ульяновской области. 20.06.2019.
[20] Приказ Росздравнадзора от 04.05.2021 № 3881 «Об утверждении Ведомственной программы профилактики нарушений обязательных требований при осуществлении государственного контроля качества и безопасности медицинской деятельности, федерального государственного надзора в сфере обращения лекарственных средств и государственного контроля за обращением медицинских изделий».
[21] Письмо Минфина России от 14.04.2014 № 02-06-10/17029.
[22] Письмо Минфина России № 03-03-07/75167 от 12.08.2024.
[23] Письмо Минфина России № 03-03-06/3/71009 от 28.07.2023.
[24] Письмо Минфина России № 03-03-06/1/61847 от 30.08.2018.
[25] Письмо Минфина № 03-07-07/61 от 20.10.2011.
[26] Письмо Минфина России № 07-01-09/16696 от 14.03.2019.
[27] Письмо Минфина России № 03-03-07/65327 от 27.07.2020.
[28] Письмо Минфина от 12.03.2019 № 03-04-05/15721.
Анна Иванова
Юрист Юридической фирмы BRACE
29 января 2025 г.